Contratos de arrendamiento operativo

34.    Los pagos de arrendamiento bajo un contrato de arrendamiento operativo deberán reconocerse como un gasto en el estado de rendimiento financiero [estado de gestión financiera], imputando este gasto por la modalidad de línea recta durante el plazo del arrendamiento, salvo que haya otra modalidad sistemática que sea representativa del patrón de tiempo del beneficio del usuario.

35.    En el caso del arrendamiento operativo, los pagos de arrendamiento (excluyendo los costos de servicios tales como seguro y mantenimiento) se reconocen como un gasto en el estado de rendimiento financiero [estado de gestión financiera], imputando este gasto por la modalidad de línea recta, salvo que haya otra modalidad sistemática que sea representativa del patrón de tiempo del beneficio del usuario, aun si los pagos no se hicieran por dicha modalidad.

36.     Los contratos de arrendamiento deberán hacer las siguientes revelaciones en el caso de un arrendamiento operativo:

(a) el total de los pagos mínimos de arrendamiento futuros bajo un contrato de arrendamiento operativo no rescindible, por cada uno de los siguientes períodos:

 (i)  no más de un año;

(ii) más de un año, pero no más de cinco; y

 (iii) más de cinco años;

(b) el total de los pagos mínimos de subarrendamiento futuros que se espera recibir bajo subarrendamientos no rescindibles a la fecha de presentación [de la información financiera];

(c) los pagos por arrendamiento y subarrendamiento reconocidos en el estado de rendimiento financiero [estado de gestión financiera] del ejercicio, separando los montos por pagos mínimos de arrendamiento, rentas de arrendamiento contingentes y pagos de subarrendamiento;

(d) una descripción general de los convenios de arrendamiento significativos del arrendatario, incluyendo los siguientes detalles, pero sin limitarse a ellos:

 (i) la base sobre la cual se han determinado los pagos por rentas de arrendamiento contingentes;

 (ii) la existencia y términos de las opciones de renovación    o compra, y las cláusulas de escalamiento; y

(iii) las restricciones impuestas por los convenios de  arrendamiento, tales como las concernientes a la disposición del superávit neto, devolución de aportes de capital, dividendos, deuda adicional y nuevos  arrendamientos.

Contratos de arrendamiento en los estados financieros del arrendador

 Contratos de arrendamiento financiero

37.     Esta Norma especifica el tratamiento para el ingreso financiero devengado bajo un contrato de arrendamiento financiero. La Norma usa el término “arrendador fabricante o comercializador” para referirse a todas las entidades del sector público que fabrican o comercializan activos y actúan asimismo como arrendadoras de dichos activos, sin importar la escala de sus actividades de arrendamiento, comercialización    o fabricación. Con respecto a la entidad que es un arrendador fabricante o comercializador, la Norma también especifica el tratamiento para las ganancias o pérdidas que resulten de la transferencia de los activos.

 38.    Las entidades del sector público pueden celebrar contratos de arrendamiento financiero en calidad de arrendadoras bajo una variedad de circunstancias. Algunas entidades del sector público pueden comercializar activos en forma regular. Por ejemplo, los gobiernos pueden crear entidades con fines especiales que sean responsables de la obtención centralizada de activos y suministros para todas las demás entidades. La centralización de la función de compra puede representar mayores oportunidades para obtener descuentos comerciales u otras condiciones favorables. En unas jurisdicciones, la entidad centralizadora de las compras puede comprar artículos por cuenta de otras entidades, siendo todas las transacciones conducidas en nombre de estas otras entidades. En otras jurisdicciones, la entidad centralizadora de las compras puede comprar artículos en su propio nombre y sus funciones pueden incluir:

(a) la obtención de activos y suministros;

(b) la transferencia de activos por medio de la venta o el arrendamiento financiero; y/o

(c) la administración de una cartera de activos -como una flota de vehículos motorizados, por ejemplo- para uso de las otras entidades, y haciendo que se pueda disponer de dichos activos mediante compra o arrendamiento de corto o largo plazo.

39.     Otras entidades del sector público pueden celebrar transacciones de arrendamiento en una escala más limitada y a intervalos menos frecuentes. En particular, en algunas jurisdicciones las entidades del sector público que tradicionalmente han poseído y operado activos de infraestructura, tales como carreteras, represas y plantas de tratamiento de agua, no están ya asumiendo de modo automático la propiedad y responsabilidad operativa completas por dichos activos. Las entidades del sector público pueden transferir los activos de infraestructura existentes, mediante venta o mediante arrendamiento financiero. Además, las entidades del sector público pueden construir nuevos activos físicos y de infraestructura de larga vida en sociedad con entidades del sector privado, con la intención de que la entidad del sector privado asuma la responsabilidad de los activos por mediante la compra sin condiciones o mediante un arrendamiento financiero, una vez que los activos hayan sido terminados. En algunos casos, el convenio estipula un período de control por parte del sector privado antes de la reversión del derecho de propiedad y control del activo al sector público –por ejemplo, un gobierno local puede construir un hospital y arrendar las instalaciones a una compañía del sector privado por un período de veinte años, tiempo después del cual las instalaciones revertirán al control público.

40.     El arrendador deberá reconocer como un activo, en su estado de situación financiera, los pagos de arrendamiento por cobrar bajo un arrendamiento financiero. El arrendador deberá presentar tales activos como una cuenta por cobrar por un monto igual a la inversión neta de arrendamiento.

41.     Bajo un arrendamiento financiero, sustancialmente todos los riesgos y retribuciones atribuibles a la propiedad legal son transferidos por el arrendador y, de ese modo, el pago de arrendamiento por cobrar es tratado por el arrendador como un reembolso del capital e ingreso financiero que se le debe reembolsar y retribuir por su inversión y sus servicios.

42.     El reconocimiento del ingreso financiero deberá basarse en un patrón que refleje una tasa de rentabilidad periódica constante sobre el saldo vigente de la inversión neta del arrendador con respecto al arrendamiento financiero.

43.     El arrendador tiene como objetivo asignar un ingreso financiero, en una forma sistemática y racional, durante el plazo del arrendamiento. Esta asignación del ingreso tiene como base un patrón que refleja una rentabilidad periódica constante sobre el saldo vigente de la inversión neta del arrendador con respecto al arrendamiento financiero. Los pagos de arrendamiento relacionados con el ejercicio económico, excluyendo los costos de los servicios, se aplican contra la inversión bruta de arrendamiento, a fin de reducir tanto el capital como el ingreso financiero no devengado.

44.     Los valores residuales estimados no garantizados usados para calcular la inversión bruta que el arrendador ha efectuado en un arrendamiento, se revisan en forma regular. Si ha habido una reducción en el valor residual no garantizado estimado, la asignación del ingreso durante el plazo del arrendamiento se modifica y cualquier reducción con respecto a los montos ya devengados se reconoce en forma inmediata.

45.     Los costos directos iniciales, tales como comisiones y honorarios legales, suelen ser incurridos por el arrendador para negociar y arreglar un arrendamiento. En el caso de los arrendamientos financieros, estos costos directos iniciales son incurridos para producir un ingreso financiero, y, o bien se les reconoce en forma inmediata como un gasto, o bien se les  asigna contra el ingreso durante el plazo del arrendamiento.

46.     El arrendador fabricante o comercializador deberá reconocer, en el estado de rendimiento financiero [estado de gestión financiera] del ejercicio, la ganancia o pérdida producida por la venta del activo, de acuerdo a la política seguida por la entidad para las ventas sin condiciones.

47.     De fijarse tasas de interés artificialmente bajas, las ganancias o pérdidas por la venta de los activos deberán restringirse a aquellas que se aplicarían si se cargara una tasa de interés comercial. Los costos directos iniciales deberán reconocerse como un gasto en el estado de rendimiento financiero [estado de gestión financiera], al inicio del arrendamiento.

48.     Las entidades del sector público que fabrican o comercializan activos pueden ofrecer a los compradores potenciales la opción de comprar o arrendar un activo. El arrendamiento financiero de un activo brindado por un arrendador fabricante o comercializador da lugar a dos tipos de ingreso:

(a) una ganancia o pérdida equivalente a la ganancia o pérdida resultante de la venta sin condiciones del activo en arrendamiento, a precios de venta normales que reflejen cualquier descuento por volumen o descuento comercial aplicable; y

(b) un ingreso financiero durante el plazo del arrendamiento.

49.      El ingreso de ventas registrado al inicio del plazo de un arrendamiento financiero por un arrendador fabricante o comercializador es el valor razonable del activo o, en caso de ser más bajo, el valor presente de los pagos mínimos de arrendamiento devengados para el arrendador, calculados a una tasa de interés comercial. El costo de ventas de un activo reconocido al inicio del plazo del arrendamiento es el costo o, en caso de ser diferente, el valor contable, del bien arrendado menos el valor presente del valor residual no garantizado. La diferencia entre el ingreso de ventas y el costo de ventas es la ganancia o pérdida de ventas que se reconoce de conformidad con la política seguida por la entidad para la venta de activos.

50.      El arrendador fabricante o comercializador puede, a veces, ofrecer a los clientes una tasa de interés más baja que sus tasas normales para préstamo. El uso de esta tasa podría ocasionar que se reconociera una porción excesiva del ingreso total de la transacción al momento de la venta. Si se fija una tasa de interés artificialmente baja, el ingreso por reconocer como ganancia o pérdida de ventas debería restringirse a aquel que se aceptaría si a este tipo de transacción se le cargara la tasa normal para préstamos de la entidad.

51.     Los costos directos iniciales se reconocen como gasto al inicio del plazo del arrendamiento debido a que estos costos están relacionados sobre todo con la obtención de la ganancia o pérdida de venta del fabricante o comercializador.

52.     El  arrendador  deberá  hacer  las  siguientes revelaciones:

(a) conciliación entre el total de la inversión bruta de arrendamiento a la fecha de presentación [de la información financiera], y el valor presente de los pagos mínimos de arrendamiento por cobrar a dicha fecha. Además, la entidad deberá revelar el total de la inversión bruta de arrendamiento y el valor presente de los pagos minimos de arrendamiento por cobrar a la fecha de presentación, por cada uno de los siguientes períodos:

 (i) no más de un año;

 (ii) más de un año, pero no más de cinco; y

 (iii) más de cinco años;

(b) el ingreso financiero no devengado;

(c) los valores residuales no garantizados devengados en beneficio del arrendador;

(d) la provisión acumulada para los pagos mínimos de arrendamiento por cobrar incobrables;

(e) las rentas de arrendamiento contingentes reconocidas en el estado de rendimiento financiero [estado de gestión financiera]; y

(f) una descripción general de los convenios de arrendamiento significativos del arrendador.

53.     Como indicador del crecimiento de las actividades de arrendamiento suele ser útil también revelar la inversión bruta menos el ingreso no devengado en nuevos arrendamientos contratados durante el ejercicio económico, despues de deducir los montos pertinentes de los arrendamiento rescindidos.