Venta o transferencia de unidades de operación

90. Ninguna obligación surge como consecuencia de la venta o transferencia de una unidad de operaciones hasta que la entidad se comprometa a vender o transferir la unidad -es decir, hasta cuando hay un acuerdo vinculante.
    
    

91. Aún cuando la entidad haya tomado la decisión de vender una unidad de operaciones y anunciado públicamente su decisión, no puede comprometerse a la venta hasta que no haya identificado un comprador y exista un acuerdo vinculante de venta. Mientras no exista un acuerdo vinculante de venta, la entidad podría cambiar de opinión y, ciertamente, tendría que tomar otro curso de acción si no pudiera encontrar un comprador en términos aceptables. Cuando la venta es sólo parte de una reestructuración, para las otras partes de la reestructuración puede surgir una obligación sobreentendida antes de que exista un acuerdo de venta vinculante.
    
    

92. Una reestructuración en el sector público suele involucrar la transferencia de unidades de operaciones de una entidad controlada a otra, así como la transferencia de unidades de operaciones por una contraprestación nula o nominal. Estas transferencias se producirán frecuentemente bajo una directiva gubernamental y no involucrarán acuerdos vinculantes como se especifica en el párrafo 90. Hay una obligación sólo cuando hay un acuerdo de transferencia vinculante. Aún cuando las transferencias propuestas no conduzcan al reconocimiento de una provisión, la transacción planeada puede requerir hacer revelaciones conforme a otras Normas Internacionales de Contabilidad del Sector Público u otras normas propuestas, tales como las Normas Internacionales del Sector Público NICs SP 14 Hechos posteriores a la Fecha de Presentación y NIC SP 20 Revelaciones sobre partes vinculadas.
    

Provisiones en una reestructuración

93. Una provisión de reestructuración deberá comprender sólo los desembolsos directos surgidos en la reestructuración, que:

(a) Son necesariamente impuestos por la reestructuración; y

 

(b)  No están asociados a las actividades en marcha de la entidad.

94. Una provisión de reestructuración no incluye costos tales como:

 (a) Reentrenamiento o reubicación continua del personal;

 

 (b) Mercadeo; o

 

 (c) Inversión en nuevos sistemas y redes de distribución.

Estos desembolsos se relacionan con la conducción futura de una actividad y no son pasivos de reestructuración a la Fecha de Presentación. Estos desembolsos se reconocen en la misma forma que si hubieran surgido independientemente en una reestructuración.

95. Los déficits de operaciones netos futuros identificables hasta la fecha de una reestructuración no se incluyen en una provisión, salvo que se relacionen con un contrato oneroso según lo definido en el párrafo 18.
    
    

96. Como lo requiere el párrafo 61, las ganancias por la disposición que se espera hacer de un activo no se toman en cuenta al valuar una provisión de reestructuración, aun si la venta del activo se contemplara como parte de la reestructuración.

Revelación

97. Por cada clase de provisión, la entidad deberá revelar:
    

(a) El importe contable al inicio y al final del ejercicio;

 

(b) Las provisiones adicionales hechas en el ejercicio, incluyendo los incrementos en las provisiones existentes;

 

c) Los importes usados (es decir, los montos incurridos y cargados contra la provisión) durante el ejercicio;

 

(d) Los importes no usados revertidos durante el ejercicio; y

 

(e) El incremento durante el ejercicio en el importe descontado, resultante del paso del tiempo y el efecto de los cambios en la tasa de descuento.

 

No se requiere presentar información comparativa.

98. Por cada clase de provisión la entidad deberá revelar lo siguiente:

(a) Una breve descripción de la naturaleza de la obligación y la probable oportunidad de los resultantes flujos de salida de beneficios económicos o un potencial de servicio;

 

(b) Indicios de las incertidumbres sobre el monto u oportunidad de dichos flujos de salida.

 

Cuando sea necesario suministrar información adecuada, la entidad deberá revelar los principales supuestos que ha tomado en relación con los hechos futuros, según lo establecido en el párrafo 58; y

 

(c) El monto de los reembolsos probables, expresando el importe de cualquier activo que haya sido reconocido con respecto a dicho reembolso.

99. Cuando la entidad opte por reconocer, en sus estados financieros, provisiones para beneficios sociales  por los cuales no va a recibir de los receptores de los mismos, directamente a cambio, una contraprestación que sea aproximadamente igual al valor de los bienes y servicios proveídos, deberá hacer las revelaciones requeridas en los párrafos 97 y 98 con respecto a dichas provisiones.

100. Salvo que la posibilidad de un flujo de salida para liquidar una obligación sea remota, la entidad deberá  presentar [revelar], por cada clase de pasivo contingente a la Fecha de Presentación una breve descripción de la naturaleza del pasivo contingente y, cuando sea factible:

(a) Una estimación de su efecto financiero, valuado conforme a los párrafos 44 a 62;

 

(b) Indicaciones sobre las incertidumbres relacionadas con el monto u oportunidad de los flujos de salida; y

 

(c) La posibilidad de algún reembolso.

101. Al determinar qué provisiones o pasivos contingentes se pueden agrupar para formar una clase, es necesario considerar si la naturaleza de las partidas es suficientemente similar para emitir sobre ellas una sola expresión que satisfaga los requerimientos de los párrafos 98(a) y (b) y 100(a) y (b). De ese modo, puede resultar apropiado tratar como una sola clase de provisión una serie de importes referentes a un determinado tipo de obligación, pero no resultaría apropiado tratar como una sola clase importes referentes a los costos de una restauración ambiental e importes que estén sujetos a una acción legal.
     

102. Cuando de un mismo conjunto de circunstancias surgen una provisión y un pasivo contingente, la entidad presenta las revelaciones requeridas por los párrafos 97, 98 y 100 en forma que muestre la vinculación entre la provisión y el pasivo contingente.
     

103. En ciertas circunstancias, la entidad puede usar la valoración externa [tasación] para valuar una provisión. En tales casos, la información relacionada con dicha valoración puede útilmente revelarse.
     

104. Los requerimientos de revelación del párrafo 100 no se aplican a los pasivos contingentes que surgen de los beneficios sociales prestados una entidad, por los cuales ésta no va a recibir de los receptores de los mismos, directamente a cambio, una contraprestación que sea aproximadamente igual al valor de los bienes y servicios proveídos (ver párrafos 1(a) y 7 – 11 para el examen de la exclusión de los beneficios sociales respecto a esta Norma).
     

105. Cuando es probable un flujo de entrada de beneficios económicos o un potencial de servicio, la entidad debe presentar [revelar] una breve descripción de la naturaleza de los activos contingentes a la Fecha de Presentación y, cuando sea factible, una estimación de su efecto financiero, valuado aplicando los principios establecidos para las provisiones en los párrafos 44 a 62.
     

106. Es propósito de esta Norma que los requerimientos de revelación del párrafo 105 se apliquen sólo a aquellos activos contingentes de los cuales haya una razonable expectativa de que van a fluir beneficios a la entidad. Es decir, no hay el requerimiento de revelar esta información por todos los activos contingentes (ver párrafos 39 a 43 que discute los activos contingentes). Es importante que las revelaciones sobre los activos contingentes eviten ofrecer indicios que tergiversen las probabilidades de ocurrencia de ingresos. Por ejemplo, podría surgir un activo contingente en un contrato en que una entidad del sector público permita a una compañía del sector privado explotar una mina de su propiedad, a cambio de una regalía establecida en base a un precio fijado por tonelada extraída y la compañía ha comenzado la explotación. Además de revelar la naturaleza del acuerdo, debe cuantificarse el activo contingente cuando sea posible hacer una estimación razonable de la cantidad de mineral por extraer y la oportunidad de los flujos de entrada de efectivo previsibles. Si no hubiera reservas probadas o prevaleciera alguna otra circunstancia que indicara que sería improbable que pudiera extraerse mineral, la entidad del sector público no debería revelar la información requerida por el párrafo 105 por cuanto no hay un probable flujo de beneficios.
     

107. Los requerimientos de revelación del párrafo 105 se extienden a los activos contingentes provenientes de transacciones de intercambio y de no intercambio.  El que un activo contingente exista o no en relación con ingresos por tributación queda sometido a la interpretación de lo que constituye un ‘hecho imponible’. La determinación del hecho imponible para el ingreso por tributación y sus posibles implicaciones para la revelación de activos contingentes relacionados con los ingresos por tributación deben ser manejados como parte de un proyecto separado sobre ingresos provenientes de [transacciones de] no intercambio.
     

108. Cuando, por no ser factible hacerlo, no se revele parte de la información requerida por los párrafos 100 y 105, este hecho deberá exponerse.
     

109. En casos extremadamente raros, puede esperarse que la revelación de parte o el total de la información requerida por los párrafos 97 a 107 predisponga seriamente contra la posición de la entidad en un litigio con terceros sobre el tema materia de la provisión, pasivo contingente o activo contingente. En tales casos, la entidad no necesita revelar la información, pero deberá revelar la naturaleza general del litigio, junto con el hecho de que no se ha revelado la información y la razón por la cual no se ha revelado.

Pautas transitorias

110. El efecto de adoptar esta Norma en su fecha de vigencia (o antes) deberá presentarse como un ajuste al saldo de apertura de los superávit/(déficit) acumulados del ejercicio en que la Norma se adoptó por primera vez. Se recomienda a las entidades, pero no se les requiere, que ajusten el saldo de apertura de los superávit/(déficit) acumulados del ejercicio más recientemente presentado y reexpresen su información comparativa. De no reexpresarse la información comparativa, este hecho deberá revelarse.
     

111. La presente Norma requiere un tratamiento diferente al de la Norma Internacional de Contabilidad del Sector Público NIC SP 3 Superávit o déficit neto del ejercicio, Errores sustanciales y Cambios en las políticas contables. La NIC SP 3 requiere reexpresar la información comparativa (tratamiento referencial)o revelar información adicional proyectada (pro forma) reexpresada (tratamiento alternativos permitido), salvo que no sea factible hacerlo. Esta Norma requiere que cualquier ajuste al ejercicio anterior resultante de la adopción de esta Norma por primera vez se haga directamente contra el saldo de apertura de los superávit/(déficit) acumulados (tratamiento referencial bajo la NIC SP 3).
     

Fecha de entrada en vigencia

112. La presente Norma Internacional de Contabilidad del Sector Público entrará en vigencia para los estados financieros anuales que cubran los ejercicios que comiencen el 1 Enero 2004 o después de esa fecha. Su aplicación en fecha anterior es recomendable.
     

113. Cuando, posteriormente a esta fecha de entrada en vigencia, la entidad, con el fin de presentar su información financiera, adopte el método contable de lo devengado definido por las Normas Internacionales de Contabilidad del Sector Público, la presente Norma se aplicará a los estados financieros anuales de la entidad que cubran los ejercicios que comiencen en la fecha de adopción o después de la fecha de adopción.

Apéndice A

Tablas – Provisiones, pasivos contingentes, activos contingentes y reembolsos

El presente Apéndice tiene como finalidad resumir los principales requerimientos de la Norma. El Apéndice no forma parte de las pautas normativas y debe leerse en el contexto del texto completo de las mismas.

Provisiones y pasivos contingentes

Un pasivo contingente surge también en los casos extremadamente raros de un pasivo que no se puede reconocer porque no se le puede valuar de manera confiable. Por el pasivo contingente se requiere hacer revelaciones.

Activos contingentes

Reembolsos

Apéndice B

Árbol de decisiones

El presente Apéndice tiene como finalidad resumir los principales requerimientos de reconocimiento de la Norma, respecto a las provisiones y pasivos contingentes que caen dentro del alcance de la misma. El árbol de decisiones no forma parte de las pautas normativas y debe leerse en el contexto del texto completo de las éstas.

Nota: En algunos casos, no resulta claro si existe o no una obligación presente. En estos casos, se considera que un hecho pasado da lugar a una obligación presente si, tomando en cuenta toda la evidencia disponible, es más probable que improbable que la obligación presente exista a la Fecha de Presentación (párrafo 23 de la presente Norma).

Apéndice C

Ejemplos: Reconocimiento

El presente Apéndice tiene como finalidad ilustrar la aplicación de las pautas normativas, como una forma de ayuda para aclarar el sentido de las mismas. El Apéndice no forma parte de dichas pautas.

Todas las entidades a las cuales se refieren los ejemplos tienen como Fecha de Presentación el 31 de Diciembre.  En todos los casos, se presume que se puede hacer una estimación confiable de los flujos de salida previsibles. En algunos ejemplos, las circunstancias descritas pueden haber dado lugar a la desvalorización de los activos –dichos ejemplos no se ocupan de este aspecto.

Las referencias cruzadas que se ofrecen en los ejemplos señalan los párrafos de la Norma que son particularmente pertinentes. El presente Apéndice deberá leerse en el contexto del texto completo de las pautas normativas.

Las referencias hechas a “mejor estimación” corresponden al importe del valor presente, en el cual el efecto del valor-en-el-tiempo del dinero es material.

Ejemplo 1: Garantías post-venta

El Departamento Gubernamental A fabrica equipos de búsqueda y rescate que van a ser para uso del Gobierno y para vender al público.  Al momento de la venta, el Departamento otorga a los compradores garantías post-venta para ciertos productos. Bajo los términos de venta, el Departamento se compromete a resarcir, mediante reparación o reemplazo, los defectos de fabricación que se manifiesten dentro de los tres años a partir de la fecha de la venta. Por la experiencia pasada, es probable (es decir, más probable que improbable) que se produzcan algunos reclamos al amparo de las garantías otorgadas.

ANÁLISIS

Obligación presente que resulta de un hecho pasado que genera obligación -  El hecho generador de la obligación es la venta del producto con garantía post-venta, la cual da lugar a una obligación legal.

Flujo de salida de recursos que incorporan beneficios económicos o un potencial de servicio, para cubrir el pago de la obligación – Flujo probable con respecto a las garantías, tomadas éstas en su conjunto (ver párrafo 32).

Conclusión – Se reconoce una provisión y para ello se toma la mejor estimación de los costos de compensación asociados a los productos con garantía vendidos a la Fecha de Presentación o antes de esa Fecha (ver párrafos 22 y 32).

Ejemplo 2A: Terreno contaminado – Legislación cuya promulgación es virtualmente cierta

Un gobierno provincial posee un almacén en un terreno cercano a un puerto. El gobierno provincial ha retenido la propiedad del terreno porque puede necesitarlo para una futura expansión de sus operaciones portuarias. Por los últimos diez años transcurridos, dio la propiedad en arrendamiento a un grupo de agricultores, quienes la usaron como instalación para almacenaje de productos químicos agrícolas. El gobierno central anuncia su intención de promulgar una legislación ambiental que requiere que los dueños de una propiedad tomen  responsabilidad por la contaminación ambiental, incluyendo el costo de saneamiento del terreno contaminado. Como consecuencia, el gobierno provincial da inicio a una política sobre productos químicos riesgosos y comienza a aplicarla a sus actividades y propiedades. En esta etapa se pone de manifiesto que los productos químicos agrícolas han contaminado el terreno que rodea al almacén. El gobierno provincial no ha recurrido contra los agricultores, o la compañía de seguros de los agricultores, respecto a los costos de saneamiento. Al 31 de Diciembre del 2001 hay la virtual certeza de que, en breve plazo, después de fin de año, se promulgará el proyecto de ley que exige el saneamiento de los terrenos que ya estén contaminados.

ANÁLISIS

Obligación presente que resulta de un hecho pasado que genera obligación -  El hecho generador de la obligación es la contaminación del terreno, en base a la virtual certidumbre de que se va a promulgar la legislación que exige el saneamiento ambiental.

Flujo de salida de recursos que incorporan beneficios económicos o un potencial de servicio, para el pago de la obligación – Probable.

Conclusión – Se reconoce una provisión, tomando para ello la mejor estimación de los costos de saneamiento (ver párrafos 22 y 30).

Ejemplo 2B: Contaminación y obligación sobreentendida

Un gobierno tiene una política gubernamental ambiental ampliamente publicada, mediante la cual se compromete a sanear toda contaminación que el propio gobierno cause.  El gobierno tiene la reputación de honrar esta política publicada. En la jurisdicción no hay vigente ninguna legislación ambiental. En el curso de unos ejercicios navales se daña una nave, filtrándose una sustancial cantidad de petróleo. El gobierno conviene en pagar los costos del saneamiento inmediato y los costos en curso de supervigilancia y asistencia a animales marinos y pájaros.

ANÁLISIS

Obligación presente resultante de un hecho pasado que genera obligación -  El hecho generador de la obligación es la contaminación ambiental, la cual origina una obligación sobreentendida debido a que la política y comportamiento previos del gobierno han creado una expectativa válida de que el gobierno saneará la contaminación.

Flujo de salida de recursos que incorporan beneficios económicos o un potencial de servicio, para el pago de la obligación – Probable.

Conclusión – Se reconoce una provisión y se toma para ello la mejor estimación de los costos de saneamiento (ver párrafos 22 y 30).

Ejemplo 3: Cantera de grava

Un gobierno opera una cantera de grava en el terreno de una compañía del sector privado que se lo ha arrendado comercialmente. La grava se usa para la construcción y mantenimiento de caminos. El acuerdo con los propietarios requiere que el gobierno restaure el sitio de la cantera removiendo todas las construcciones, reformando el terreno y reemplazando toda la tierra mantillosa. El 60% de los eventuales costos de restauración se relacionan con la remoción de las construcciones de la cantera y la restauración del sitio, y el 40% los produce la extracción de grava. A la Fecha de Presentación, se han hecho las construcciones en la cantera y se ha comenzado la excavación del sitio, pero no se ha extraído grava.

ANÁLISIS

Obligación presente resultante de un hecho pasado que genera obligación -  Las construcciones y excavaciones realizadas en la cantera crean, bajo los términos del acuerdo, la obligación legal de remover las construcciones y restaurar el sitio y constituyen, por tanto, un hecho generador de obligaciones. A la Fecha de Presentación, sin embargo, no hay obligación de remediar el daño que causará la extracción de grava.

Flujo de salida de recursos que incorporan beneficios económicos o un potencial de servicio, para el pago de la obligación – Probable.

Conclusión – Se reconoce una provisión por el monto de la mejor estimación para el 60% de los eventuales costos relacionados con la remoción de las construcciones y la restauración del sitio (ver párrafo 22). Estos costos se incluyen como parte del costo de la cantera. El 40% de los costos producidos por la extracción de grava se reconocen progresivamente como un pasivo, conforme se va extrayendo la grava.

Ejemplo 4: Política de reembolsos

Una dependencia de almacenes gubernamental opera como una dependencia centralizada de compras y permite que el público compre suministros excedentes. Dicha dependencia tiene una política de devolución con reembolso a los clientes insatisfechos, aun cuando no existe ninguna obligación legal de hacerlo. Esta política es de conocimiento general.

ANÁLISIS

Obligación presente resultante de un hecho pasado que genera obligación -  El hecho generador de la obligación es la venta de suministros, la cual da lugar a una obligación sobreentendida, debido a que el comportamiento de la dependencia ha creado para sus clientes la expectativa válida de que la dependencia les reembolsará las devoluciones de compras.

Flujo de salida de recursos que incorporan beneficios económicos o un potencial de servicio, para el pago de la obligación – Es probable que se produzca una proporción de devoluciones por las cuales se tenga que hacer los respectivos reembolsos (ver párrafo 32).

Conclusión – Se reconoce una provisión, tomando para ello la mejor estimación de los costos de reembolso (ver párrafos 18 (definición de obligación sobreentendida), 22, 25 y 32).

Ejemplo 5A: Cierre de una división – Falta de implementación antes de la Fecha de Presentación

El 12 Diciembre 2004 un gobierno decide cerrar una división de un organismo gubernamental. No se había comunicado esta decisión a ninguno de los afectados antes de la Fecha de Presentación (31 Diciembre 2004), ni se había tomado ninguna otra medida para implementar la decisión.

ANÁLISIS

Obligación presente resultante de un hecho pasado que genera obligación -  No ha habido ningún hecho generador de obligaciones y no existe, por tanto, ninguna obligación.

Conclusión – No se reconoce ninguna provisión (ver párrafos 22 y 83).

Ejemplo 5B: Tercerización de una división – Implementación antes de la Fecha de Presentación

El 12 Diciembre 2004 un gobierno decide tercerizar una división de un departamento gubernamental.  El 20 Diciembre 2004 el gobierno acuerda un plan en detalle para tercerizar la división y al personal de la misma se le da aviso de excedencia.

ANÁLISIS

Obligación presente resultante de un hecho pasado que genera obligación -  El hecho generador de la obligación es la comunicación de la decisión al personal, la cual da lugar a una obligación sobreentendida desde dicha fecha, en razón de que se crea una válida expectativa de que la división va a ser tercerizada.

Flujo de salida de recursos que incorporan beneficios económicos o un potencial de servicio, para el pago de la obligación – Probable.

Conclusión – Se reconoce una provisión al 31 Diciembre 2004, tomando para ello la mejor estimación de los costos de tercerización de la división (ver párrafos 22 y 83).

Ejemplo 6: Requerimiento legal de colocación de filtros de aire

Bajo una nueva legislación, una entidad de un gobierno local es requerida para que, al 30 de Junio 2005, coloque nuevos filtros de aire a sus edificios públicos. La entidad no ha colocado los filtros de aire.

ANÁLISIS

(a) a la Fecha de Presentación 31 Diciembre 2004

Obligación presente resultante de un hecho pasado que genera obligación - No existe ninguna obligación, puesto que no hay ningún hecho generador de obligaciones ni por los costos de colocación de los filtros de aire ni por las multas bajo la legislación.

Conclusión – No se reconoce ninguna provisión por el costo de colocación de los filtros (ver párrafos 22 y 25-27).

(b) a la Fecha de Presentación 31 Diciembre 2005

Obligación presente resultante de un hecho pasado que genera obligación - No existe aún ninguna obligación por los costos de colocación de los filtros de aire, puesto que el hecho generador de obligaciones (la colocación de los filtros) no ha tenido lugar. Sin embargo, podría surgir una obligación por el pago de multas o sanciones bajo la legislación, al haberse producido un hecho generador de obligaciones (incumplimiento en los edificios públicos).

Flujo de salida de recursos que incorporan beneficios económicos o un potencial de servicio, para el pago de la obligación – La evaluación de la probabilidad de incurrir en multas y sanciones por incumplimiento depende de los detalles de la legislación y la severidad de aplicación del régimen legal.

Conclusión – Ninguna provisión se reconoce para el costo de la colocación de filtros. Sin embargo, sí se reconoce una provisión por el monto de la mejor estimación de las multas y sanciones cuya imposición sea más probable que improbable (ver párrafos 22 y 25-27).

Ejemplo 7: Re-entrenamiento del personal, por cambios ocurridos en el sistema del impuesto a la renta

Un gobierno introduce una serie de cambios en el sistema del impuesto a la renta. Como resultado de estos cambios, el departamento de tributación (Entidad Presentadora) necesitará re-entrenar una gran proporción de su personal administrativo y verificador, para asegurar el cumplimiento continuo de la regulación de los servicios financieros. A la Fecha de Presentación no se ha llevado a cabo ningún reentrenamiento de personal.

ANÁLISIS

Obligación presente resultante de un hecho pasado que genera obligación -  No existe ninguna obligación, puesto que no ha tenido lugar el hecho generador de obligaciones (reentrenamiento del personal).

Conclusión – No se reconoce ninguna provisión (ver párrafos 22 y 25-27).

Ejemplo 8: Contrato oneroso

La lavandería de un hospital opera desde un edificio que el hospital (la Entidad Presentadora) ha arrendado bajo un contrato de arrendamiento operativo. Durante Diciembre 2004 la lavandería se muda a un nuevo edificio. El contrato de arrendamiento por el antiguo edificio sigue vigente por los próximos cuatro años: no puede rescindirse. El hospital no tiene un uso alternativo que pueda darle al edificio y el edificio no puede ser realquilado a otro usuario.

ANÁLISIS

Obligación presente resultante de un hecho pasado que genera obligación -  El hecho generador de la obligación es la firma del contrato de arrendamiento, el mismo que da lugar a una obligación legal.

Flujo de salida de recursos que incorporan beneficios económicos o un potencial de servicio, para el pago de la obligación – Cuando el contrato de arrendamiento se vuelve oneroso, un flujo de salida de recursos que incorporan beneficios económicos se vuelve probable (mientras el contrato no se vuelva oneroso, el hospital  contabilizará el contrato bajo la Norma Internacional de Contabilidad del Sector Público NIC SP 13 Contratos de arrendamiento).

Conclusión – Se reconoce una provisión, tomando para ello la mejor estimación de los ineludibles pagos de arrendamiento (ver párrafos 13(b), 22 y 76).

Ejemplo 9: Una sola garantía

Durante 2004 un gobierno provincial extiende, por determinados préstamos, una garantía a un agente del sector privado que es proveedor de servicios públicos a cambio de honorarios y cuya situación financiera es buena en esa época. Durante 2005 la condición financiera del agente se deteriora y al 30 Junio 2005 el agente solicita un arreglo con sus acreedores.

ANÁLISIS

(a) al 31 Diciembre 2004

Obligación presente resultante de un hecho pasado que genera obligación – El hecho generador de obligaciones es la extensión de la garantía, la cual da lugar a una obligación legal.

Flujo de salida de recursos que incorporan beneficios económicos o un potencial de servicio, para el pago de la obligación – No es probable que se produzca un flujo de salida de beneficios al 31 Diciembre 2004.

Conclusión – No se reconoce ninguna provisión (párrafos 22 y 31). La garantía se revela como un pasivo contingente, salvo que se considere remota la probabilidad de un flujo de salida (ver párrafos 100 y 109).

(b) al 31 Diciembre 2005

Obligación presente resultante de un hecho pasado que genera obligación – El hecho generador de obligaciones es la extensión de la garantía, la cual da lugar a una obligación legal.

Flujo de salida de recursos que incorporan beneficios económicos o un potencial de servicio, para el pago de la obligación – Es probable que, al 31 Diciembre 2005, se requiera, para liquidar la obligación, un flujo de salida de recursos que incorporen beneficios económicos o un potencial de servicio.

Conclusión – Se reconoce una provisión por un monto igual a la mejor estimación de la obligación (ver párrafos 22, 31 y 109).

Nota:  Este ejemplo trata de una sola garantía. Si la entidad tuviera una cartera de garantías similares, tendría que valuar dicha cartera como un todo, al momento de determinar si es o no probable un flujo de salida de recursos que incorporen beneficios económicos o un potencial de servicio (ver párrafo 32). Cuando la entidad extiende una garantía a cambio de un derecho [un honorario, en este caso], el ingreso se reconoce conforme a la Norma Internacional de Contabilidad del Sector Público NIC SP 9 Ingresos provenientes de transacciones de intercambio.

Ejemplo 10: Caso judicial

En el 2004, después de un almuerzo, mueren diez personas, posiblemente a causa de un envenenamiento alimenticio producido por productos vendidos por un restaurante en un museo público (la Entidad Presentadora). Se inician acciones legales pidiendo a la entidad una indemnización por daños, pero ésta impugna su responsabilidad. A la fecha de la autorización de emisión de los estados financieros por el año que termina el 31 Diciembre 2004, el abogado de la entidad avisa que es probable que la entidad pueda ser hallada no responsable. Sin embargo, cuando la entidad prepara los estados financieros para el año que termina el 31 de Diciembre 2005, sus abogados avisan que, por la evolución del caso, es probable que la entidad pueda ser hallada responsable.

ANÁLISIS

(a) al 31 Diciembre 2004

Obligación presente resultante de un hecho pasado que genera obligación – En base a la evidencia disponible cuando se aprobaron los estados financieros, no hay ninguna obligación resultante de hechos pasados.

Conclusión – El museo no reconoce ninguna provisión (párrafos 23 y 24). El hecho se revela como un pasivo contingente, salvo que se considere que la probabilidad de un flujo de salida es remota (ver párrafos 100 y 109).

(b) al 31 Diciembre 2005

Obligación presente resultante de un hecho pasado que genera obligación – En base a la evidencia disponible, hay una obligación presente.

Flujo de salida de recursos que incorporan beneficios económicos o un potencial de servicio, para el pago de la obligación – Probable.

Conclusión – Se reconoce una provisión por un monto igual a la mejor estimación del importe por el cual se va a liquidar la obligación (ver párrafos 22-24 y 109).

Ejemplo 11: Reparación y mantenimiento

Algunos activos requieren, además de su mantenimiento de rutina, un desembolso sustancial cada cierto número de años, para reajustes o arreglos mayores y el reemplazo de componentes importantes. La Norma Internacional de Contabilidad del Sector Público NIC SP 17 Inmuebles, maquinaria y equipo, ofrece las pautas para distribuir los desembolsos hechos en un activo, entre sus partes componentes, cuando estos componentes tienen diferente vida útil o proporcionan beneficios dentro de diferente modalidad.

Ejemplo 11A: Costos de arreglos – sin requerimiento legal

Un horno de calefacción de un edificio que ha sido dado en arrendamiento por un departamento gubernamental a una serie de inquilinos del sector público, tiene un revestimiento que, cada cinco años, necesita ser reemplazado por razones técnicas. A la Fecha de Presentación, el revestimiento ha estado en uso por tres años.

ANÁLISIS

Obligación presente resultante de un hecho pasado que genera obligación – No hay una obligación presente. contaminación.

Conclusión – No se reconoce ninguna provisión (ver párrafos 22 y 25-27).

No se reconoce el costo del reemplazo del revestimiento, pues, a la Fecha de Presentación, no existe ninguna obligación de reemplazarlo independientemente las futuras acciones de la entidad -–aún la intención de incurrir en el desembolso depende de que la entidad decida continuar operando el horno o reemplazar el revestimiento. En vez del reconocimiento de una provisión, en la depreciación del revestimiento se toma en cuenta su consumo, es decir, éste se deprecia durante cinco años. Los costos del re-revestimiento entonces incurridos se capitalizan con el consumo de cada nuevo revestimiento mostrado por la depreciación durante los subsiguientes cinco años.

Ejemplo 11B: Costos de arreglos – con requerimiento legal

Un servicio de cartografía gubernamental es requerido por ley para dar mantenimiento general, una vez cada tres años, a la aeronave que usa para el trazado aéreo de sus mapas.

ANÁLISIS

Obligación presente resultante de un hecho pasado que genera obligación -  No hay ninguna obligación presente.

Conclusión – No se reconoce ninguna provisión (ver párrafos 22 y 25-27).

No se reconocen como provisión los costos de mantenimiento general de la aeronave, por las mismas razones que, en el ejemplo 11A, no se reconoce como provisión el costo de reemplazo del revestimiento del horno. Aun el requerimiento legal de dar mantenimiento general, no convierte los costos de mantenimiento general en un pasivo, pues no existe ninguna obligación de dar mantenimiento a la aeronave independientemente de las acciones futuras de la entidad –la entidad podría evitar el desembolso futuro mediante sus acciones futuras -vendiendo la aeronave, por ejemplo.

Apéndice D

Ejemplos: Revelaciones

El presente Apéndice es sólo ilustrativo y no forma parte de las pautas normativas. Su propósito es únicamente ilustrar la aplicación de dichas pautas, como una forma de ayuda para aclarar el sentido de las mismas.

A continuación se presentan dos ejemplos de revelación del tipo que requiere el párrafo 98.

Ejemplo 1  Garantías post-venta

Una entidad gubernamental, responsable de la prevención de accidentes en centros de trabajo, al momento de la venta de sus productos de seguridad concede garantías a los compradores. Dentro de los términos de la garantía, la entidad se compromete, hasta por un período de dos años a partir de la fecha de venta, a reparar o reemplazar los productos que no funcionen satisfactoriamente. A la Fecha de Presentación, se ha reconocido una provisión de 60,000 unidades monetarias. No se pone a descuento la provisión, por no ser relativamente importante el efecto del descuento.  Se revela, entonces, la siguiente información:

Se ha reconocido una provisión de 60,000 unidades monetarias para probables reclamos derivados de las garantías por los productos vendidos durante los tres últimos ejercicios económicos. Se prevé que la mayor parte de este desembolso se va a producir el próximo año económico, y que la totalidad del desembolso se va a producir dentro de dos años después de la Fecha de Presentación.

Ejemplo 2  Costos de terminación de una comisión [autorización]

El año 2005, una instalación de investigación de propiedad estatal, usa un reactor nuclear para el desarrollo de radio isótopos empleados con fines médicos, reconoce una provisión de 300 millones de unidades monetarias por concepto de costos de terminación de una comisión. Se estima la provisión tomando el supuesto de que la comisión tendrá lugar por un plazo de 60-70 años. Sin embargo, hay también la posibilidad de que no tenga lugar hasta dentro de 100-110 años, en cuyo caso el valor presente de los costos se verá significativamente reducido. Se revela, entonces, la siguiente información:

Se ha reconocido una provisión de 300 millones de unidades monetarias para los costos de terminación de la comisión. Es probable que se incurra en estos costos entre el 2065 y el 2075;  pero hay la posibilidad de que la terminación de la comisión no se produzca sino hasta el 2105-2115. Si la valuación de los costos se hiciera en base a la probabilidad de que no se va a incurrir en ellos sino hasta el 2105-2115, la provisión se vería reducida a 136 millones. La provisión ha sido estimada usando la tecnología existente, a precios corrientes y descontándola mediante una tasa de descuento real de 2%.

A continuación se presenta un ejemplo de las revelaciones requeridas por el párrafo 109. En el ejemplo, no se presenta parte de la información requerida, pues se prevé que podría predisponer seriamente contra la posición de la entidad.

Ejemplo 3  Excepción de revelaciones

Una entidad de investigación gubernamental se encuentra involucrada en un litigio con una compañía que alega que dicha entidad ha infringido su propiedad intelectual referente al uso de material genético y pide una indemnización de 100 millones de unidades monetarias por concepto de daños. La entidad de investigación reconoce una provisión conforme a su mejor estimación  de la obligación. Se revela, entonces, la siguiente información:

Existe un litigio en proceso contra esta entidad, en relación con un litigio que mantiene con una compañía que alega que la entidad ha infringido  sus derechos de patente y pide una indemnización de 100 millones de unidades monetarias por concepto de daños. No se revela la información usualmente requerida por la Norma Internacional de Contabilidad del Sector Público NIC SP 19  Provisiones, y pasivos y activos contingentes, por cuanto se puede presumir que sesgaría seriamente el resultado del litigio. El directorio opina que el reclamo puede ser defendido con éxito por la entidad.

Apéndice E

Ejemplo: Valor presente de una provisión

El presente Apéndice es sólo ilustrativo y no forma parte de las pautas normativas. Su finalidad es únicamente ilustrar la aplicación de dichas pautas, como una forma de ayuda para aclarar el sentido de las mismas.

El siguiente ejemplo ilustra los asientos de diario que se hacen al reconocimiento inicial del valor presente de una provisión y el reconocimiento posterior de los incrementos en el dicho valor. El incremento en la provisión se reconoce como un gasto por intereses (párrafo 70).

El valor probable de una provisión al final del año 5 es de 2000 unidades monetarias. Este valor probable no ha sido ajustado contra riesgos.  Se ha estimado como apropiada una tasa de descuento del 12%, la cual toma en cuenta el riesgo asociado al correspondiente flujo de efectivo.

Los asientos de diario para registrar la provisión y los cambios en su valor ocurridos cada año, son los siguientes:

Fin del ejercicio de presentación actual:

Debe              Gasto                                                  1134.85

Haber             Provisión                                                                     1134.85

Fin del Año 1:

Debe              Gasto por intereses                             136.18

Haber             Provisión                                                                       136.18

Fin del Año 2:

Debe              Gasto por intereses                             152.52

Haber             Provisión                                                                       152.52

Fin del Año 3:

Debe              Gasto por intereses                             170.83

Haber             Provisión                                                                       170.83

Fin del Año 4:

Debe              Gasto por intereses                             191.33

Haber             Provisión                                                                       191.33

Fin del Año 5:

Debe              Gasto por intereses                             214.29

Haber             Provisión                                                                       214.29

Cálculos:                                                                                       Incremento:

Momento presente:

Valor presente = 2000/(1.12)⁵ = 1134.85

Fin del Año 1:

Valor presente = 2000/(1.12)⁴ = 1271.04                                          136.18

Fin del Año 2:

Valor presente = 2000/(1.12)³ = 1423.56                                          152.52

Fin del Año 3:

Valor presente = 2000/(1.12)² = 1594.39                                          170.83

Fin del Año 4:

Valor presente = 2000/(1.12)¹ = 1785.71                                          191.33

Fin del Año 5:

Valor presente = 2000/(1.12)⁰ = 2000.00                                          214.29

COMPARACIÓN CON LA NIC 37

La Norma Internacional de Contabilidad del Sector Público NIC SP 19 Provisiones, y pasivos y activos contingentes ha sido extraída básicamente de la Norma Internacional de Contabilidad NIC 37 Provisiones, y pasivos y activos contingentes (1998). Las principales diferencias entre la NIC SP 19 y la NIC 37 son las siguientes:

• La NIC SP 19 incluye un comentario adicional al de la NIC 37, para aclarar la aplicabilidad de las pautas a la contabilidad de las entidades del sector público. El comentario aclara, en particular, que el alcance de la NIC SP 19 no se extiende a las provisiones y pasivos contingentes resultantes de los beneficios sociales prestados por una entidad, por los cuales no reciba ésta a cambio, directamente de los receptores, una contraprestación que sea aproximadamente igual al valor de los bienes y servicios proveídos. No obstante, cuando la entidad opta por reconocer provisiones por los beneficios sociales, la NIC SP 19 requiere que se haga determinadas revelaciones a ese respecto.
  
  

• Para la NIC SP 19 se ha modificado el texto en negrita de la NIC 37  y se ha agregado un comentario adicional al que figura en esta última. Esto para aclarar que, en el caso de los contratos onerosos, es la obligación presente –neta después de descontar las recuperaciones- la que se reconoce como provisión.
  
  

• El párrafo de alcance de la NIC SP 19 aclara que, si bien las provisiones, pasivos contingentes y activos contingentes que surgen de los beneficios sociales de los trabajadores están excluidos del alcance de esta Norma, ella, sin embargo, se aplica a las provisiones, pasivos contingentes y activos contingentes que surgen de los beneficios de cese que producen las reestructuraciones que la Norma aborda.
  
  

• La NIC SP 19 utiliza, en ciertos casos, una terminología diferente a la de la NIC 37. Los ejemplos más significativos se dan en el uso que la NIC SP 19 hace de los términos “entidad”, “ingreso público [o renta fiscal]”, “estado de gestión financiera [estado de rendimiento financiero]” y “estado de situación financiera”. Los términos equivalentes usados en la NIC 37 son “empresa” “ingreso [o renta generada por una actividad económica]”, “estado de resultados” y “balance general”.
  
  

• La NIC SP 19 contiene las definiciones de los términos técnicos utilizados en la NIC 37 y una definición adicional para “contratos de cumplimiento futuro [o contratos sobre actos por realizar en el futuro]”.
  
  

• Los ejemplos del Apéndice C han sido modificados para hacer que reflejen mejor el ámbito del sector público.
  
  

• La NIC SP 19 contiene un apéndice adicional (Apéndice E) que ilustra los asientos de diario para el reconocimiento de los cambios en el valor de una provisión ocurridos en el tiempo por efecto del factor descuento.
  

Notas de Traducción

En la presente traducción:

Los términos entre corchetes [...] son aclaratorios de la traducción del respectivo término en inglés.

Los términos “Fecha de Presentación” (o simplemente “Fecha”) y “Ejercicio de Presentación”, que se presentan con inicial mayúscula, se refieren, respectivamente, a la fecha o al ejercicio de presentación de los estados financieros (o de la pertinente información financiera).